تبويب التكاليف

طرق تصنيف بنود التكلفة
إن أولى الخطوات المنهجية للمحاسبة عن التكلفة تتمثل في تحديد الشيء المراد قياس تكلفته ، هل المطلوب هو قياس تكلفة إنتاج منتج معين ، أم أن المطلوب هو قياس تكلفة نشاط معين أو عملية إنتاجية معينة أو خط إنتاج معين .
في إطار نظام المحاسبة عن التكلفة يطلق على الشيء المراد قياس تكلفته "وحدة التكلفة Cost Object" . وحدة قياس التكلفة قد تكون شيء مادي ملموس كما في حالة منشآت الأعمال الصناعية ، وقد تكون شيء غير مادي وغير ملموس ، كما في حالة منشآت الأعمال الخدمية .ويظهر الجدول التالي بعض الأمثلة التي يمكن اعتبارها وحدات للتكلفة
(Horngren et al , 1997).
مع الأخذ في الاعتبار أن محور اهتمام هذا المؤلف يتمثل في المحاسبة عن التكلفة في المنشآت الصناعية .
بيان الحالة النشاط وحدة التكلفة
المنتج إنتاجي مصنع طوب : 1000 طوبة
مصنع تليفزيونات : جهاز تليفزيون
مصنع ملابس دستة قمصان مثلا
الخدمة خدمي مستشفى : مريض / سرير
نقل ركاب : راكب لكل كيلو متر
اتصالات : دقيقة اتصال
النشاط إنتاجي / خدمي الإنتاج : تكلفة نشاط الإنتاج
البيع : تكلفة نشاط التسويق
الإدارة : تكلفة نشاط الإدارةبعد تحديد وحدة التكلفة – الشيء المراد قياس تكلفته ، أيا كان هذا الشيء – يتم حصر أو تجميع بنود التكلفة Cost accumulation .
ويقصد بحصر بنود التكلفة معرفة جميع الموارد الاقتصادية المملوكة للمنشأة التي تم استنفادها في سبيل تحقيق هدف معين – إنتاج منتج أو أداء خدمة أو انجاز نشاط – ثم قياس تكلفة هذه الموارد الاقتصادية المستخدمة في تحقيق هذا الهدف .
لأغراض قياس تكلفة الموارد المستنفدة في أنشطة المنشأة لابد من تحديد "وحدة قياس التكلفة Cost measurement Object" .
وهنا تجدر الإشارة إلى حقيقة :
أن لكل مورد اقتصادي – يعبر عنه ببند التكلفة – وحدة قياس قد تختلف عن وحدة قياس مورد اقتصادي أخر .
على سبيل المثال :
غالبا ما تقاس تكلفة العمالة (الأجور) على أساس ساعات العمل – ساعات العمل هنا تمثل وحدة قياس تكلفة العمالة ، في حين تقاس تكلفة الخامات حسب نوع المادة الخام المستخدمة ، ففي حالة استخدام السوائل في العملية الإنتاجية يستخدم اللتر في قياس تكلفة هذه السوائل المستخدمة – فاللتر هنا يمثل وحدة قياس تكلفة السائل المستخدم في العملية أو النشاط ، وفي حالة استخدام الأخشاب قد يستخدم المتر الطولي أو المتر المكعب في حساب تكلفة الاخشاب المستخدمة – فالمتر المكعب او الطولي هنا يمثل وحدة قياس تكلفة الأخشاب المستخدمة .
بعد عملية تحديد الشيء المراد قياس تكلفته ، وبعد حصر وقياس الموارد الاقتصادية التي استنفدت في سبيل تنفيذ أو انجاز الشيء المراد قياس تكلفته ، تتم عملية تصنيف بنود التكلفة السابق حصرها وقياسها في "أوعية التكلفة Cost pools" وغالبا ما يطلق على هذه العملية في إطار المحاسبة عن التكلفة "تصنيف أو تبويب عناصر التكاليف" . وفي هذا الصدد تجدر الإشارة إلى أن المقصود بوعاء التكلفة "الحساب أو السجل الذي يتم فيه تجميع عناصر التكلفة المتجانسة التي ترتبط فيما بينها بصفة أو خاصية محددة مسبقا وكلما ارتفعت درجة التجانس بين بنود التكلفة المكونة للوعاء أمكن الحصول على بيانات ومعلومات أكثر دقة من نظام التكاليف المطبق .
2/1 : طرق مختلفة لتصنيف أو دمج بنود التكلفة :
تتعد الطرق المحاسبية التي يمكن من خلالها تصنيف عناصر التكاليف المختلفة ، ولكل طريقة يتم بها تصنيف بنود التكلفة – في عدد محدود من الأوعية – الهدف الخاص بها ، الأمر الذي دعا إلى القول بأن هناك "طرق مختلفة لتكوين أوعية التكلفة ، لتحقيق أغراض مختلفة" .

ولكل طريقة من طرق التصنيف الأساس العلمي الذي تستند عليه والأساس العلمي غالبا ما يتمثل في تحقيق التجانس (التشابه في خاصية معينة) بين بنود التكلفة التي يتضمنها الوعاء الواحد ، من بين الطرق الشائعة لتصنيف بنود التكلفة :
• تصنيف بنود التكلفة على أساس نوعها .
• تصنيف بنود التكلفة على أساس الوظيفة .
• تصنيف بنود التكلفة على أساس مدى إمكانية تتبعها .
• تصنيف بنود التكلفة على أساس مدى ارتباطها بحجم النشاط
• تصنيف بنود التكلفة على أساس مدى إمكانية التحكم فيها .
• تصنيف بنود التكلفة على أساس مدى إمكانية ترحيلها للفترة التالية .
2/1/1 : تصنيف بنود التكلفة على أساس نوعها : Classification of Costs by Elements
طبقا لهذا التصنيف يتم فتح ثلاثة أوعية للتكلفة ، يخصص الوعاء الأول لاستيعاب بنود تكلفة المستلزمات السلعية (المواد) ، ويخصص الوعاء الثاني لاستيعاب بنود تكلفة العمالة (الأجور) ، وأخيرا يخصص الوعاء الثالث لاستيعاب بنود التكلفة الإضافية (الخدمات) .
 وفيما يلي تناول لمكونات كل وعاء من هذه الأوعية الثلاثة :
وعاء تكلفة عنصر المواد :
يضم هذا الوعاء بنود التكلفة التي يطلق عليها مستلزمات سلعية وغالبا ما تتميز بنود هذا الوعاء بكونها :
- بنود مادية ملموسة .
- بنود قابلة للتخزين .
يعتبر عنصر تكلفة المواد من بنود التكلفة الرئيسية اللازمة لأداء أي نشاط سواء كان هذا النشاط نشاطا إنتاجيا أو نشاطا خدميا أو نشاطا زراعيا .
• في إطار النشاط الإنتاجي تتمثل بنود تكلفة المواد ، على سبيل المثال في : تكلفة الخامات المستخدمة في العملية الإنتاجية ، تكلفة الوقود والزيوت والقوى المحركة ، تكلفة قطع الغيار والمهمات المستخدمة فعلا ، وغيرها من المستلزمات السلعية الملموسة والقابلة للتخزين .
• وفي إطار نشاط النقل (كنشاط خدمي) تتمثل بنود تكلفة المواد في : تكلفة الوقود والزيوت المستخدمة لتشغيل سيارات النقل .
• أما في النشاط الزراعي فعادة ما تتمثل تكلفة المواد في : تكلفة البذور المستخدمة في الزراعة ، وتكلفة الأسمدة المستخدمة .
وعاء تكلفة عنصر العمالة :
يضم هذا الوعاء بنود التكلفة التي تحملتها المنشأة في سبيل الحصول على خدمات العنصر البشري ، ويشترط لاعتبار تكلفة العمل الإنساني ضمن الأجور أن يرتبط الشخص الذي تم الحصول من خلاله على خدمة العنصر البشري بالمنشأة بعلاقة عمل تعاقدية - دائمة أو مؤقتة – الأمر الذي يعني أن تكلفة الخدمات الخاصة بالعنصر البشري الذي لا يرتبط بالمنشأة بعلاقة عمل تعاقدية، لا تدرج ضمن وعاء الأجور .
لأغراض حساب تكلفة العمالة التي تتحملها المنشأة في سبيل أداء أنشطتها المختلفة يتم أولا تحديد مفردات أو مكونات الأجور .
ومن المتعارف عليه أن مقابل العمل الإنساني يتضمن ثلاثة مجموعات :
- المجموعة الأولى : الأجور النقدية .
- المجموعة الثانية : المزايا العينية .
- المجموعة الثالثة : المزايا التأمينية .
إن ما تحملته المنشأة في سبيل الحصول على خدمات العنصر البشري يمثل الأساس الذي يتم من خلاله تحديد بند الأجور ، وعلي ذلك فإن الأجور النقدية يقصد بها إجمالي الأجور النقدية وليس صافي الأجر النقدي الذي حصل عليه العامل .
صافي الأجر النقدي = إجمالي الأجر النقدي – الاستقطاعات .

استنادا على أن الاستقطاعات ما هي إلا مبالغ تؤديها المنشأة نيابة عن العامل إلى جهات مختلفة .
وفيما يتعلق بالمزايا العينية فإن المقصود بالمزايا العينية في إطار حساب تكلفة العمالة ، هي تكلفة المزايا العينية التي تحملتها المنشأة فقط، وعليه فإن المبلغ الذي ساهم به العامل في هذه المزايا العينية لا يعتبر ضمن بند الأجور .
وأخيرا فإن المقصود بالمزايا التأمينية هو حصة المنشأة في التأمينات الاجتماعية ، أما حصة العامل في هذه التأمينات فهي تمثل استقطاعا من الأجر النقدي للعامل .
اختصـــــارا
يمكن القول بان تكلفة العمالة التي تتحملها المنشأة في سبيل الحصول خدمات العنصر البشري تتكون من البنود الثلاثة التالية :
• إجمالي الأجر النقدي .
• صافي المزايا العينية .
• حصة المنشأة في التأمينات الاجتماعية .
وعاء تكلفة عنصر الخدمات :
يضم هذا الوعاء بنود التكلفة التي يطلق عليها مستلزمات خدمية، وغالبا ما تتميز بنود هذا الوعاء بكونها .
 بنود غير ملموسة .
 عدم قابلية بنود هذا الوعاء للتخزين .
يضم بنود هذا الوعاء جميع بنود الإنفاق التي تؤدي إلى حصول المنشأة مقابل هذا الإنفاق على مستلزمات سلعية ملموسة أو خدمات العنصر البشري ، وإنما تحصل المنشأة مقابل هذا الإنفاق على منفعة في صورة خدمة .